Los Cost Sharing Agreements (CSA), también denominados Cost Contribution Arrangements (CCA) o Acuerdos de Reparto de Costes (ARC), se encuentran entre las estructuras más sensibles en materia de precios de transferencia. Su correcta implementación exige evaluar no solo la asignación de costos entre vinculadas, sino la coherencia económica entre (i) las aportaciones realizadas, (ii) los riesgos realmente asumidos y controlados y (iii) los beneficios esperados del proyecto.
En la práctica, estos acuerdos suelen utilizarse en iniciativas transversales del grupo —en especial, en proyectos de desarrollo de intangibles— y por ello son un foco recurrente de revisión por parte de las administraciones tributarias. A diferencia de un servicio intragrupo, en un CSA cada participante busca obtener un derecho de explotación sobre el resultado del proyecto y comparte, bajo parámetros de plena competencia, el esfuerzo económico necesario para conseguirlo.
¿Qué son los Cost Sharing Agreements y cuándo se utilizan?
Un Cost Sharing Agreement es un acuerdo contractual mediante el cual dos o más entidades de un grupo acuerdan compartir aportaciones (en dinero o en especie) y determinados riesgos asociados a un proyecto común, con la expectativa de obtener beneficios propios derivados de la explotación de sus derechos sobre el resultado. Cada participante explota su derecho por separado (por ejemplo, en su territorio o línea de negocio), sin que ello suponga necesariamente una explotación conjunta o un reparto directo de ingresos.
Este tipo de arreglo suele emplearse, por ejemplo, cuando un grupo desarrolla conjuntamente un software, una plataforma tecnológica, un algoritmo, know-how o cualquier otro intangible, o cuando coordina servicios corporativos que generan beneficios medibles para varias entidades.
Distinción entre CSA de servicios y CSA de intangibles
El Capítulo VIII distingue entre dos tipos principales de Cost Contribution Arrangements:
- CSA de servicios: su objetivo es costear la obtención de servicios que benefician a las partes participantes. Normalmente generan beneficios presentes o inmediatos y, por ende, son más fáciles de vincular con las contribuciones efectuadas.
- CSA de intangibles o de desarrollo: están orientados al desarrollo, producción u obtención de intangibles o activos de largo plazo, cuyos beneficios esperados pueden materializarse en periodos futuros. Este tipo de CSA implica un nivel mayor de incertidumbre y, en consecuencia, requiere mecanismos más robustos de valoración y evidencia de expectativa de beneficio.
Este contraste es crucial porque, en los CSA de desarrollo, los beneficios no siempre se traducen inmediatamente en resultados financieros y pueden estar sujetos a variaciones importantes según el éxito tecnológico o comercial del proyecto.
Alineación de contribuciones con beneficios esperados
El principio subyacente de los Cost Sharing Agreements en las directrices de la OCDE es que cada participante debería contribuir en proporción a los beneficios económicos que espera recibir del proyecto conjunto. Esta proporción no siempre se mide simplemente por los costos incurridos; puede requerir una evaluación más integral que considere la capacidad productiva, los derechos de explotación y la posición funcional de cada entidad.
Por ejemplo, en un CSA para desarrollar un nuevo software que beneficiará a varias jurisdicciones, una entidad con mayor presencia de mercado o mayor capacidad técnica puede requerir una contribución mayor, con la expectativa de recibir una porción proporcional de los ingresos futuros generados por esa tecnología.
Si al analizar las contribuciones de cada parte no se observa una correlación consistente con los beneficios esperados, las directrices de la OCDE sugieren que se debe aplicar una corrección mediante balancing payments para realinear las aportaciones con las expectativas económicas de cada participante.
Consideraciones DEMPE en Cost Sharing Agreements vinculados a intangibles
Aunque el análisis DEMPE —que evalúa las funciones de Desarrollo, Ejecución, Mantenimiento, Protección y Explotación de activos intangibles— tiene su tratamiento específico en otros capítulos de las directrices, su lógica es relevante al considerar CSA de intangibles de largo plazo. Cuando los activos intangibles se desarrollan conjuntamente, la asignación de derechos y la valoración de contribuciones debe tener en cuenta qué entidades realmente realizan funciones DEMPE sustantivas sobre dichos activos, ya que esto influye en la expectativa de beneficios y en el cumplimiento del principio de plena competencia.
Esta conexión resulta particularmente importante en proyectos donde intangibles complejos (por ejemplo, know-how específico o tecnologías difíciles de valuar) están en juego, ya que la mera participación financiera sin evidencia funcional puede debilitar la defensa del CSA ante una administración tributaria.
Requisitos de documentación y evidencia
Una parte esencial de cualquier Cost Sharing Agreement que aspire a ser defendible frente a auditorías de precios de transferencia es la documentación integral que respalde la expectativa de beneficios y la proporción de las contribuciones. Esto incluye no solo el texto del acuerdo, sino también análisis funcionales, proyecciones económicas, descripción de roles, evidencia de ejecución y mecanismos de revisión.
Las directrices de la OCDE enfatizan que la documentación debe permitir evaluar si el CSA cumple con el principio de plena competencia, describiendo quiénes son los participantes, el alcance de la actividad, cómo se midieron las contribuciones y cómo se espera que cada parte explote los resultados.
Un ejemplo conceptual puede clarificarlo: si una matriz y su filial internacional acuerdan compartir los costos de un proyecto de I+D para una nueva tecnología, la evidencia debe demostrar no solo que ambas partes contribuyeron financieramente, sino también que participaron activamente en funciones relevantes (tales como diseño técnico o gestión del proyecto), que la tecnología tiene un potencial de beneficio esperado para cada una y que la metodología de cálculo de contribuciones y beneficios es coherente con lo que harían empresas independientes.
Riesgos de una mala implementación
Cuando un Cost Sharing Agreement no está estructurado con criterios técnicamente defendibles —es decir, si la proporción de las contribuciones no guarda una relación clara con los beneficios esperados o si la evidencia de ejecución es insuficiente—, existen riesgos fiscales significativos. Entre ellos:
- Re-caratualización de las contribuciones como simples pagos de servicios en lugar de participaciones integrales en proyectos de beneficio conjunto.
- Ajustes de precios de transferencia, que pueden generar obligaciones fiscales adicionales.
- Negación de la deducibilidad de ciertas contribuciones si se interpreta que no reflejan condiciones de mercado.
La ausencia de mecanismos de ajuste o true-up que corrigan desequilibrios entre contribuciones proyectadas y beneficios reales suele agravar estos riesgos en auditorías.
Estructuración técnica y soporte especializado
La correcta estructuración de Cost Sharing Agreements requiere un enfoque integral que combine análisis económico, comprensión normativa y conocimiento profundo de las Directrices de la OCDE. Contar con una empresa especializada en precios de transferencia permite evaluar estos acuerdos desde una perspectiva preventiva, identificando riesgos potenciales y alineando las contribuciones con los beneficios esperados de manera técnicamente defendible.
TPC Group asesora a grupos empresariales en la revisión y estructuración de acuerdos intercompañía complejos, incluyendo Cost Sharing Agreements, asegurando su consistencia con los estándares internacionales de plena competencia. Este acompañamiento resulta clave para fortalecer la posición fiscal del grupo y reducir contingencias en contextos de fiscalización cada vez más exigentes.
Fuente: OECD