Aspectos sobre supuestos de arrendamiento de locales comerciales donde se pacta que una parte de la contraprestación sea una renta mínima fija (calculada en función del metro cuadrado del área del local arrendado) y otra parte sea variable (calculada en función de las ventas mensuales que genera el indicado local comercial) y que es pagada sólo si excede la contraprestación fija.
1. Materia de consulta
Se plantea el supuesto de arrendamiento de locales comerciales donde se pacta que una parte de la contraprestación sea una renta mínima fija (calculada en función del metro cuadrado del área del local arrendado) y otra parte sea variable (calculada en función de las ventas mensuales que genera el indicado local comercial) y que es pagada solo si excede la contraprestación fija.
Al respecto, se realizan las siguientes consultas:
- ¿Las ventas netas mensuales constituyen el hecho sustancial para el devengo de los ingresos generados por la contraprestación variable o constituyen un hecho o evento futuro?
- En caso de constituir un hecho o evento futuro, ¿el devengo de la contraprestación variable se produce en el momento en que se produzcan las indicadas ventas?
- ¿Los ingresos por las contraprestaciones fijas o variables se devengan al amparo del artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta independientemente del reconocimiento de ingresos y de las estimaciones por la posibilidad de no recibir la contraprestación total o parcial en los registros contables del arrendador?
2. Análisis
De acuerdo con lo previsto en el inciso a) del artículo 57 de la LIR, las rentas de la tercera categoría se consideran producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen.
Asimismo, los ingresos de la tercera categoría se devengan cuando se han producido los hechos sustanciales para su generación, siempre que el derecho a obtenerlos no esté sujeto a una condición suspensiva, salvo que la contraprestación o parte de esta se fije en función de un hecho o evento futuro, en cuyo caso el ingreso se devenga cuando dicho hecho o evento ocurra; siendo que califica como tal el hecho o evento posterior, nuevo y distinto de aquel hecho sustancial que genera el derecho a obtener el ingreso.
Respecto a la primera consulta, corresponde determinar cuál es el hecho sustancial que genera el derecho a obtener el ingreso y, de no serlo las ventas mensuales, si estas califican como un hecho o evento futuro.
Al respecto, cabe señalar que, de acuerdo con el artículo 1666 del Código Civil, por el arrendamiento el arrendador se obliga a ceder temporalmente al arrendatario el uso de un bien por cierta renta convenida.
De lo anterior fluye que el hecho sustancial generador de la renta de arrendamiento es la cesión temporal al arrendatario del uso del bien o, dicho de otro modo, es la cesión temporal del bien la que genera el derecho del arrendador de obtener el ingreso.
Por lo tanto, las ventas netas mensuales no constituyen el hecho sustancial para el devengo de los ingresos generados por la contraprestación variable; empero, sí constituyen un hecho no sólo nuevo y distinto a la cesión temporal del bien, sino también posterior a esta.
En tal sentido, en el supuesto bajo análisis, respecto a la contraprestación variable que se determina en función a las ventas mensuales que genera el local arrendado, puede afirmarse que tales ventas constituyen un hecho o evento futuro a que se refiere el tercer párrafo del inciso a) del artículo 57 de la LIR.
Respecto a la segunda consulta, referida a la oportunidad del devengo de la contraprestación variable, tenemos que de conformidad con el inciso b) del artículo 31 del Reglamento de la LIR, cuando parte de la contraprestación se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, esa parte del ingreso o gasto se devenga cuando ocurra tal hecho o evento.
En consecuencia, toda vez que parte de la contraprestación variable por el arrendamiento de locales comerciales se determina en función de un hecho o evento futuro que consiste en las ventas mensuales por parte del arrendatario, esa parte del ingreso se considerará devengado en el momento en que se produzcan las indicadas ventas
Respecto a la tercera consulta, se concluye que el devengo del ingreso por las contraprestaciones fijas o variables se efectúa considerando la definición jurídica de dicho concepto prevista en el artículo 57 de la LIR, sin considerar las estimaciones contables del arrendador sobre la posibilidad de no recibir la contraprestación total o parcial.
3. Conclusión
En el supuesto de arrendamiento de locales comerciales donde se pacta que una parte de la contraprestación sea una renta mínima fija (calculada en función del metro cuadrado del área del local arrendado) y otra parte sea variable (calculada en función de las ventas mensuales que genera el indicado local comercial) y que es pagada solo si excede la contraprestación fija:
- Las ventas netas mensuales del arrendatario constituyen un hecho o evento futuro a que se refiere el tercer párrafo del inciso a) del artículo 57 de la LIR.
- La contraprestación variable por el arrendamiento determinada en función a las ventas mensuales del arrendatario se considerará devengada en el momento en que se produzcan las indicadas ventas.
- El devengo del ingreso por las contraprestaciones fijas o variables se efectúa considerando la definición jurídica de dicho concepto prevista en el artículo 57 de la LIR, sin considerar las estimaciones contables del arrendador sobre la posibilidad de no recibir la contraprestación total o parcial.
Fuente: SUNAT 12/11/20
